תאריך: 5 ביולי 2011
תיקון סעיף 35 לפקודה – נקודות זיכוי לתושב חוזר – הנחיית רשות המיסים
הרינו מתכבדים להביא לידיעתכם כי בחודש ינואר 2011 פורסם תיקון 181 לפקודת מס הכנסה (להלן: "התיקון"), אשר במסגרתו הוחלט להשוות את מעמדו של תושב חוזר למעמדו של עולה חדש, לעניין הזכאות לנקודות הזיכוי לפי הוראות פקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה"). נקבע כי התיקון יחול בחישוב המס של תושב חוזר כהגדרתו בתיקון, לגבי התקופה שמיום 1 בינואר 2011 ואילך.
בימים אלו רשות המיסים פרסמה את הנחייתו של ד"ר חיים גבאי, סמנכ"ל בכיר שומה וביקורת ברשות המיסים (להלן: "ההנחיה"), בקשר לנדון, שעיקריה הינם כדלקמן:
1. התיקון קבע כי בהגדרת "עולה" שבסעיף 35 לפקודה (להלן: "הסעיף") ייכלל גם יחיד אשר שב והיה לתושב ישראל מיום 16 במאי 2010 ועד ליום 30 בספטמבר 2012, לאחר שהיה תושב חוץ במשך 6 שנים רצופות לפחות (להלן: "תושב חוזר מוטב"). לעניין זה נקבע בתיקון, כי מי שבידו תעודת "תושב חוזר" ממשרד הקליטה, על פיה שהה מחוץ לישראל 6 שנים לפחות (להלן: "תעודת תושב חוזר מוטב"), ייחשב לתושב חוזר מוטב וכפועל יוצא מכך כ"עולה" לעניין הסעיף.
2. בעקבות התיקון, יהא זכאי תושב חוזר מוטב (בדומה לעולה חדש), לנקודות זיכוי הניתנות באופן מדורג במשך 3.5 שנים מיום ההגעה לישראל או מיום 1 בינואר 2011 לפי המאוחר, באופן הבא:
· 1/4 נקודת זיכוי חודשית במהלך 18 החודשים הראשונים.
· 1/6 נקודת זיכוי חודשית במהלך 12 החודשים הבאים.
· 1/12 נקודת זיכוי חודשית במהלך 12 החודשים הבאים.
3. תושב חוזר מוטב אשר שב והיה לתושב ישראל מיום 16 במאי 2010 ועד ליום 31 בדצמבר 2010 יהא זכאי לנקודות הזיכוי האמורות, אולם הן יבואו בחשבון בחישוב המס שלו החל מיום 1 בינואר 2011.
תושב חוזר מוטב אשר שב והיה לתושב ישראל מיום 1 בינואר 2011 ועד ליום 30 בספטמבר 2012 יהא זכאי לנקודות הזיכוי לפי הסעיף, והן יבואו בחשבון בחישוב המס שלו מיום הגעתו והיותו תושב ישראל.
מובהר בהנחיה כי ההשהיה האמורה שבתחילת קבלת ההטבה (מיום הגעתו לישראל ועד ליום 1 בינואר 2011), אינה באה על חשבון תקופת ההטבות, כלומר: תושב חוזר כאמור יהא זכאי לנקודות הזיכוי במשך 3.5 שנים מלאות, לפי המדרג המפורט לעיל.
4. הסדרים מסוימים החלים על עולה חדש בהתאם לסעיף ולתקנות מכוחו, כמו האפשרות להשהות את קבלת נקודות הזיכוי עקב שירות צבאי סדיר או עקב לימודים במוסד לימודים על תיכוני או עקב תקופת שהייה בחו"ל, יחולו בהתאמה גם על תושב חוזר מוטב.
5. משרד הקליטה מנפיק כאמור תעודת תושב חוזר מוטב, על פיה שהה המבקש מחוץ לישראל 6 שנים לפחות.
תעודת תושב חוזר מוטב כזו קובעת את זכאותו של יחיד לנקודות הזיכוי האמורות לעיל, וזאת בלי להתייחס לשאלה בדבר מרכז חייו של היחיד. על כן הוחלט, כי לצורך קביעת הזכאות לקבלת נקודות הזיכוי, (לרבות במעמד תיאום המס) למי שאינו מחזיק בתעודת תושב חוזר מוטב או למי שאין בידו החלטת מיסוי מרשות המסים הקובעת את מעמדו כתושב חוזר מוטב, ייבדקו המבחנים המשמשים את משרד הקליטה לצורך הנפקת תעודת תושב חוזר מוטב, כדלקמן:
· היחיד לא שהה בישראל יותר מ-120 ימים בכל שנה, במהלך 6 השנים הקודמות לחזרתו לישראל. מובהר לעניין זה, כי אין הכוונה ל-6 שנות מס אלא ל-6 תקופות בנות 12 חודשים הנמדדות עד ליום החזרה לישראל.
· היחיד או בן/בת זוגו לא היו מועסקים בחו"ל במהלך התקופה האמורה לעיל על ידי מדינת ישראל, רשות מקומית בישראל, הסוכנות היהודית בארץ ישראל, הקרן הקיימת לישראל, קרן היסוד – המגבית המאוחדת לישראל, חברה ממשלתית או רשות ממלכתית או תאגיד שהוקם לפי חוק.
למען הסר ספק, מובהר בהנחיה כי אין בעמידה בתנאים דלעיל (המזכים בנקודות זיכוי לפי הסעיף) כדי לקבוע את מעמד התושבות של היחיד לצורכי מס ובכלל זה מעמדו כתושב חוזר או כתושב חוזר ותיק, שכן מעמד התושבות לצורכי מס נקבע לאור מבחן "מרכז החיים".
6. נקבעו שני מסלולים אלטרנטיביים, המיועדים בעיקר למי שאינו חייב להגיש דוח שנתי על הכנסותיו, כדלקמן:
· "מסלול מעביד" – במסלול זה מציג המבקש למעבידו תעודת תושב חוזר מוטב, והמעביד יביא בחשבון את נקודות הזיכוי במסגרת חישוב המס במשכורתו של העובד.
מודגש בהנחיה כי הבאתן של נקודות הזיכוי בחשבון, בחישוב המס של העובד על ידי המעביד, מותר רק כאשר מדובר במעביד יחיד (על כך מצהיר העובד בטופס 101 בתחילת כל שנה). כאשר מדובר ביותר ממעביד אחד, יוכל היחיד לקבל את נקודות הזיכוי האמורות ב"מסלול תיאום מס", כמפורט להלן.
כמו כן, המעביד לא יוכל לאשר השהיית קבלת ההטבה מן הטעמים הקבועים בחוק כפי שפורטו בסעיף 4 לעיל, אלא לקבלה במסגרת תיאום המס.
· "מסלול תיאום מס" – במסלול זה פונה המבקש למשרד השומה בבקשה לבצע תיאום מס המביא בחשבון את נקודות הזיכוי האמורות, ועליו לצרף תעודת תושב חוזר מוטב או טופס 1507 (הצהרה על זכאות לנקודות זיכוי לתושב חוזר). במקרה של הצגת טופס 1507, תתבצע בדיקה במחלקת תיאומי מס במשרד השומה לגבי מספר ימי השהייה בארץ.
ימי השהייה במערכת המחשב מוצגים לפי שנות מס (ולא לפי תקופות בנות 12 חודשים הנספרות מתאריך מסוים). לפיכך, תכלול הבדיקה את 6 שנות המס אשר קדמו לשנת ההגעה. עם זאת, אם בספירת הימים ל-6 שנות מס כאמור יעלה שבאחת משנות המס שהה היחיד יותר מ-120 ימים, יש לבדוק את הצהרתו באופן ידני ולשם כך לדרוש מהנישום להמציא מסמכים נוספים (צילום דרכון, פירוט ימי השהייה וכיו"ב), אשר יוכיחו את העובדות המוצגות בהצהרתו.
במסגרת ההנחיה מצוין שמסלול זה של תיאום מס מיועד גם למי שלא קיבל תעודת תושב חוזר מוטב מסיבות כמו אי מילוי תנאי של שירות צבאי או לאומי, סיבות המונעות ממנו קבלת תעודה כזו, אך אינן מונעות קבלת נקודות הזיכוי על פי הפקודה.
7. א. במסגרת ההנחיה מובאות הנחיות בקשר לאופן שידור נקודות הזיכוי בשאילתא IMAS.
ב. לעניין דיווחי 126 – נקבע כי המעביד יצבור את הנתונים לקראת דיווח בדוח 126 לשנת המס 2011.
הנחיות לגבי שדות הדיווח יפורסמו עם פרסום קובץ ההנחיות למילוי דוח 126.
8. מסלול מעביד ומסלול תיאום מס מאפשרים את קבלת נקודות הזיכוי בדרך של הפחתת ניכוי המס במקור משכר העבודה המתקבל מאת המעסיק. עוד מובהר כי אין בהענקת נקודות הזיכוי משום קביעה פוזיטיבית של מעמד התושבות לצורכי מס. יחד עם זאת, סביר להניח שבמרבית המקרים, אם עמד היחיד בתנאים המזכים בקבלת נקודות הזיכוי (בין אם באמצעות הצגת תעודת תושב חוזר מוטב ובין אם באמצעות הגשת טופס הצהרה ועמידה בתנאיו), אותו יחיד ייחשב כתושב חוזר מוטב (מי שחזר לישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך 6 שנים רצופות לפחות) לכל דבר ועניין.
9. המסלולים המפורטים לעיל מיועדים בעיקר (אך לא רק) למי שאינו חייב הגשת דוח שנתי על הכנסותיו.
מי שחייב בהגשת דוח כאמור, או מי שבוחר להגיש דוח שנתי גם אם אינו חייב, מצהיר בשומה העצמית או בבקשה להחזר על מעמדו כתושב חוזר מוטב הזכאי לנקודות הזיכוי האמורות, בשדה המיועד לכך.
מובהר בהנחיה כי הזכות להגיש דוח שנתי ולדרוש את נקודות הזיכוי לתושב חוזר מוטב קיימת גם למי שלא עמד בתנאי הסף להיכלל במסלול מעביד או במסלול תיאום מס, כמפורט לעיל, כמו כן, הזכות להגשת דוח שנתי כאמור קיימת גם למי שהיתה בידו האפשרות לקבל את נקודות הזיכוי במסגרת אותם מסלולים שצוינו, בין אם ניצל אפשרות זו ובין אם לאו.
בכל מקרה, יחיד שבידו תעודת תושב חוזר מוטב, או שנתקיימו לגביו התנאים הנקובים בטופס ההצהרה, יצרף לדוח המוגש על ידו את אותה תעודה או את טופס ההצהרה, לפי העניין, ויהא זכאי לנקודות הזיכוי לפי הסעיף.
הננו לרשותכם בכל הסבר נוסף, ככל שיידרש.
בכבוד רב,
רפופורט ושות'
רואי חשבון | 
